1纳税义务人及征税范围
增值税纳税人是指在我国境内销售货物或者提供加工、修理、修配劳务以及进口货物的单位和个人。其中单位是指国有企业、集体企业、私有股份制公司、外商投资公司、外国公司、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。个人指个体经营者及其他个人。
此外，公司租赁或承包给他人经营的以承租人或承包人为纳税人，境外的单位或个人在境内销售应税劳务，而在境内未设有经营机构的，其应纳税款以代理人为扣缴义务人。没有代理人的，以购买者为扣缴义务人。我国为了简化计税和严格征管，将纳税义务人划分为一般纳税人和小规模纳税人。
（1）一般纳税人的认定
一般纳税人是指年应税销售额达到规定标准的企业和企业性单位。
[1]一般纳税人的认定条件：
从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在100万元以上的。
从事货物批发或零售的纳
税人，年应税销售额在180万元以上的。对于虽然符合上述标准，但属于下列情形之一的，不得认定为一般纳税人：除个体经营者以外的其他个人；不经常发生增值税应税行为的企业和非企业性单位；全部销售免税货物的企业。
[2]一般纳税人的认定程序：
提出申请报告。符合一般纳税人规定条件的纳税人申请办理一般纳税人认定手续时，应提出申请报告，并提供下列有关证件资料：营业执照及税务登记证；有关合同、章程、协议书；办税人员名单及其证书；银行账号证明；上一年度生产经营情况和纳税情况综合报告；上一年度资产负债表、利润表；新开业企业的验资证明；税务机关要求提供的其他有关证件、资料。
填报《增值税一般纳税人申请认定表》。税务机关对企业的申请报告和有关证件、资料经初步审核符合规定条件的，发给增值税一般纳税人申请认定表，一式三份，由企业填写并上报待批。《增值税一般纳税人申请认定表》的内容与填制要求如下：企业基本情况；纳税人年度纳税资料；会计核算状况；审批意见，由有关税务部门填写。
税务机关认定。负责审批的税务机关审核认定企业为一般纳税人，即在企业《税务登记证》副本首页上加盖“增值税一般纳税人”确认专章。经税务机关审核认定的一般纳税人，可按增值税税法规定计算应税额，并使用增值税专用发票。
（2）小规模纳税人的认定
小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下且会计核算不健全的纳税人。对年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，视同小规模纳税人；对能够认真履行纳税义务的小规模纳税人，经县（市）税务局批准，可在一定期限内由其主管税务所代开增值税专用发票。
从1998年7月1日起，凡年应税销售额在180万元以下的小规模商业企业、企业性单位，以及从事货物批发或以零售为主兼营货物生产或提供应税劳务的企业性单位，无论财务核算是否健全，一律不得认定为一般纳税人。
（3）征税范围
增值税的征税范围包括：
[1]销售或者进口的货物。
[2]提供的加工、修理修配劳务。
增值税的征税范围总的来讲，包括上述[1]、[2]两大项，但对于实务中某些特殊项目或行为是否属于增值税的征税范围，还需要具体确定。比如目前税法中规定属于增值税征税范围的特殊项目主要有：
[1]货物期货（包括商品期货和贵金属期货），应当征收增值税，在期货的实物交割环节纳税。
[2]银行销售金银的业务，应当征收增值税。
[3]典当业的死当销售业务和寄售业代委托人销售物品的业务，均应征收增值税。
[4]集邮商品（如邮票、首日封、邮折等）的生产、调拨，以及邮政部门以外的其他单位和个人销售的，均征收增值税。
[5]对拍卖行受托拍卖增值税应税货物，向买方收取的全部价款和价外费用，应当按照4%的征收率征收增值税。拍卖货物属免税货物范围的，经拍卖行所在地县级主管税务机关批准，可以免征增值税（国税发[1999]40号）。
[6]自2000年1月1日起，对企业生产销售的银精矿含银、其他有色金属精矿含银、冶炼中间产品含银及成品银恢复征收增值税。
税法中确定属于增值税征税范围的特殊行为主要有：
[1]视同销售货物行为。单位或个体经营者的下列行为，视同销售货物：
将货物交付他人代销；
销售代销货物；
设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；
将自产或委托加工的货物用于非应税项目；
将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；
将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；
将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；
将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。
上述8种行为确定为视同销售货物行为，均要征收增值税。其确定的目的有两个：一是保证增值税税款抵扣制度的实施，不致因发生上述行为而造成税款抵扣环节的中断；二是避免因发生上述行为而造成货物销售税收负担不平衡的矛盾，防止以上述行为逃避纳税的现象……
[2]混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者发生混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税。
[3]兼营非应税劳务行为。增值税纳税人兼营非应税劳务，如果不分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务的销售额和非应税劳务的营业额的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。
2两档税率的确定
按照增值税规范化的原则，我国增值税采取了基本税率再加一档低税率的模式。由于还要通过开征消费税承担对某些货物税收负担的特殊调节功能，因此无需设置高税率。
（1）基本税率
纳税人销售或者进口货物，提供加工、修理修配劳务的，税率为17%，这就是通常所说的基本税率。
（2）低税率
纳税人销售或者进口下列货物，按低税率计征增值税，低税率为13%。
[1]粮食、食用植物油；
[2]自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天燃气、沼气、居民用煤炭制品；
[3]图书、报纸、杂志；
[4]饲料、化肥、农机、农膜；
[5]国务院规定的其他货物。
小规模纳税人适用征收率是：商业企业属于小规模纳税人的，其适用的征收率为4%；商业企业以外的其他企业属于小规模纳税人的，其适用的征收率为6%。
1994年在新税制运行中，经实践证明，少数税率为17%的货物税负偏高，因此国家税务总局根据国务院的决定，对农业产品、金属矿采选产品、非金属矿采选产品增值税税率作出了调整，由17%调整为13%。考虑到小规模纳税人经营规模小，且会计核算不健全，难以按上述两档税率计税和使用增值税发票抵扣进项税款，因此实行按销售额与征收率计算应纳税额的简易办法。
（3）免税
增值税的免税首先体现在国家对一些项目的特殊照顾方面。税法规定，对下列项目免征增值税：
[1]农业生产者销售的自产农业产品；
[2]避孕类用品；
[3]古旧图书；
[4]直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；
[5]外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备。
3应纳税额的计算
（1）销售额
正确计算应纳增值税额，需要首先准确核算作为增值税计税依据的销售额。销售额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。在确定增值税计税销售额时应注意下列几个问题：
[1]价外费用的认定。
价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。但下列项目不包括在内：
向购买方收取的销项税额；
受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；
承运部门的运费发票开具给购货方或纳税人将该项发票转交给购货方的。
[2]纳税人销售货物或者应税劳务采用销售额和销项税额合计定价方法的，按下列公式计算销售额：
销售额=含税销售额÷（1+税率）
例9-1 某公司销售电视机200台，每台含税价格3500元，该产品的增值税税率为17%，则该产品应税销售额为：
含税销售额=200×3500=700000（元）
应税销售额=700000÷（1+17%）=598290.60（元）
[3]混合销售行为的销售额。混合销售行为的销售额为应税销售额和非增值税应税销售额的合计。
[4]纳税人销售货物或应税劳务价格偏低又无正当理由的，或有视同销售货物行为而无销售额的，按下列顺序确定销售额：
按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定；
按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
按组成计税价格确定。组成计税计价公式为：
组成计税价格=成本×（1+成本利润率）
属于应征消费税货物，其组成计税价格为：
组成计税价格=成本×（1+成本利润率）+消费税
公式中的成本是指：销售自产货物的为实际生产的成本，销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局确定。
[5]出租出借包装物。纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算，不计入销售额征税。但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税。
[6]折扣销售。纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额，征收增值税。如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。
[7]以旧换新销售。纳税人采取以旧换新方式销售货物，应按新货物的同期销售价格确定销售额。
[8]还本销售。纳税人采取还本销售方式销售货物，仍以货物的销售额为计税销售额，不能从中扣除成本。
（2）销项税额的计算
销项税额为纳税人销售货物或者应税劳务时，按照销售额和规定的税率计算并向购买方价外收取的增值税额。
销项税额的计算公式为：
销项税额=销售额×税率
例9-2 某公司本月销售额为1000000元，适用税率为17%，则该公司本月的销项税额为：
销项税额=1000000×17%=170000（元）
但一般纳税人因销货退回或折让而退还给购买方的增值税额应从发生销货退回或折让当期的销项税额中抵减。
（3）进项税额
进项税额是纳税人购进货物、接受应税劳务所支付或者负担的增值税额。增值税的核心就是用纳税人收取的销项税额抵扣其支付的进项税额，为纳税人实际缴纳的增值税额。因此应分清哪些进项税额可以抵扣，哪些进项税额不能抵扣以及何时可以抵扣。
[1]准予抵扣的进项税额：
从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。
购进免税农业产品准予抵扣的进项税额，按照买价的13%的扣除率计算。其进项税额计算公式为：
进项税额=买价×扣除率
公式中的买价，包括纳税人购进免税农业产品所支付给农业生产者的价款和按规定代收代缴的农林特产税。其中“价款”是指经主管税务机关批准使用的收购凭证上注明的价款。
例9-3 某公司收购水果20吨，每吨价款850元。水果的农林特产税税率为12%，则购买水果准予抵扣的进项税额为：
进项税额=（850×20+850×20×12%）×13%
=（17000+2040）×13%
=19040×13%
=2475.2（元）
一般纳税人外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用，可按运输结算票据（普通发票）所列运费的7%计算准予扣除的进项税额。
从事废旧物资经营的增值税一般纳税人收购废旧物资，且不能取得增值税专用发票的……根据主管税务机关批准使用的收购凭证上注明的收购金额，依10%的扣除率计算进项税额准予抵扣。
[2]不准抵扣的进项税额：
纳税人购进货物或者接受应税劳务，未按照规定取得、保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税额及其他有关事项的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
购进固定资产。（东北“转型”试点除外）
用于非应税项目的购进货物或者应税劳务。所谓非应税项目是指提供非应税劳务，例如转让无形资产、销售不动产和固定资产、在建工程等。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰建筑物，无论会计制度规定如何核算，均属于固定资产在建工程。
用于免税项目的购进货物或者应税劳务。
用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。
非正常损失的购进货物。
非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。
采取邮寄方式销售、购买货物所支付的邮寄费。
[3]进项税额申报抵扣时间的确定
根据税法有关规定，增值税一般纳税人购进货物或应税劳务，其进项税额申报抵扣的时间应按以下规定执行：
工业企业购进货物（包括外购货物所支付的运输费用），必须在购进的货物已经验收入库后，才能申报抵扣进项税额。对货物尚未到达企业或验收入库的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣。
商业企业购进货物（包括外购货物所支付的运输费用），必须在购进的货物付款后方可申报抵扣进项税额。尚未付款或未开商业承兑汇票的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣。
一般纳税人购进应税劳务，必须在劳务费用支付后，才能申报抵扣进项税额。对接受应税劳务，但尚未支付款项的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣。
纳税人如果违反了上述规定，税务机关查出后，则从当期进项税额中剔除，并在该进项发票上注明，以后不论其货物到达或验收入库或支付款项，均不得计入进项税额申报抵扣。
（4）应纳税额的计算
销项税额扣除进项税额后即为应纳税额。但增值税应纳税额一般不是每发生一次应税销售行为就计征一次增值税，而是按期计算缴纳。因此，应纳税额的计算公式是：
应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
例9-4 甲公司2月份不含税销售收入为90000元，增值税税率为17%，当月进项税额合计1000元，则该公司本月应纳增值税为：
应纳税额=90000×17%-1000=14300（元）
例9-5 某公司7月购进安装材料一批，其金额为3000000元，并支付运费，货运发票上注明款额为40000元，当月安装材料销售额为5000000元。另外完成一项安装工程，获劳务收入650000元。安装中购进一些货物供使用，有各种安装零件30000元，辅助材料40000元，电焊机一台4000元，金属切割机一台3000元，假设上述货物增值税率均为17%……购销价款均为不含税价款，如该企业的销售业务与安装业务各自单独核算，试计算该公司当月应纳增值税额。
[1]因为该公司对销售货物和提供增值税非应税劳务不能单独核算，因而对其货物销售收入和非应税劳务收入一并计算增值税。
[2]当月销项税额=（5000000+650000）×17%=960500（元）
[3]购进的电焊机、金属切割机属固定资产，其增值税额不予抵扣。购买材料支付的运费按7%抵扣。
[4]当月进项税额=（3000000+30000+40000）×17%+40000×7%=524700（元）
[5]当月应纳增值税额=960500-524700=435800（元）
另外，小规模纳税人销售货物或应税劳务，按照销售额和条例规定的6%或4%的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式是：
应纳税额=销售额×征收率
其中，销售额的确认，与一般纳税人计算销项税额时的计税销售额的确认一致。小规模纳税人销售货物或应税劳务收取的价款包含增值税额，按下列公式计算销售额：
销售额=含税销售额÷（1+征收率）
小规模纳税人因销货退回或折让退还给购买方的销售额，应从发生销货退回或折让当期的销售额中扣减。对一般纳税人按简易办法计算缴纳增值税的，其具体计算与小规模纳税人相同。
例9-6 某小规模纳税人本月取得商品销售收入（含税）21200元。则该小规模纳税人本月应纳税额为：
[1]销售额=21200÷（1+6%）=20000（元）
[2]应纳税额=20000×6%=1200（元）
4特殊经营行为应纳税额的确定
（1）混合销售行为
例9-7 某木制品公司生产销售木制地板砖，并代为用户施工。2005年6月，该公司承包了某文化馆的地板工程，工程总造价80000元，其中，本公司提供的木制地板砖50000元，施工费30000元。工程完工后，该公司给文化馆开具了普通发票，并采用银行转账方式收回了货款（含施工费）。该项业务的销项税额应如何计算？
木制品公司此项销售行为所涉及的货物和非应税劳务是针对一项销售行为而言的，即提供非应税劳务是直接为了销售一批货物而做出的，属于税法中规定的混合销售行为。同时税法又规定，从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者以及以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税。因此，木制品公司该项业务的销项税额为：
80000÷（1+17%）×17%=11623.93（元）
例9-8 某饭店为顾客供应饭菜，当月取得饮食收入60000元，同时为用餐顾客供应烟、酒、饮料等，收入15600元。请问该饭店应如何计税？
该店取得的饮食收入和销售烟酒的收入是因同一项业务而发生，饮食收入属于营业税中服务业项目，销售烟酒的收入属于增值税征税范围，则该店的行为属混合销售行为。但该企业不属于上例分析中所述的从事货物的生产、批发或零售的企业及以从事货物的生产、批发或零售为主兼营非应税劳务的企业，所以该店的全部收入应缴纳营业税，营业税率为5%，即：
（60000+15600）×5%=3780（元）
（2）兼营非应税劳务
例9-9 某计算机服务公司，以销售计算机为主，并从事软件开发，为客户提供咨询等业务。2005年4月该公司销售计算机取得收入800000元（不含税），软件开发取得收入100000元；为客户提供咨询及计算机维修共取得收入50000元，这两项收入因故未分别核算。请问对该公司的上述业务应如何计税？
根据税法规定，该公司的经营行为属于兼营非应税劳务。销售计算机以及为客户提供维修服务应征收增值税，开发软件及为客户提供咨询服务属营业税税目。又据《增值税暂行条例实施细则》的规定，纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，对货物和应税劳务的销售额按各自适用的税率征收增值税，对非应税劳务的销售额（即营业额）按适用的税率征收营业税。如果不分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务和非应税劳务销售额的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。
因此，该公司销售计算机应征收增值税，其销项税额为：800000×17%=136000（元）；软件开发收入应征营业税：100000×5%=5000（元）；为客户提供咨询及计算机维修收入因未分别核算，均征收增值税50000÷（1+17%）×17%=7265（元）。
（3）兼营不同税率的货物或应税劳务
例9-10 某机械厂2005年2月发生如下业务，销售农用机械取得收入560000元（不含税），为客户提供修理修配业务取得收入40000元（不含税）。该企业对不同收入分别核算处理，请问如何计算这两项业务的增值税销项税额（销售农用机械增值税税率为13%）？
根据税法的规定，纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额，并按照不同的税率各自计算应纳税额。未分别核算销售额的，从高适用税率。
因而该企业应分别计算不同业务的销项税额：
销售农机收入的销项税额=560000×13%=72800（元）
修理修配业务收入的销项税额=40000×17%=6800（元）
（4）销售退回或折让
例9-11 某机械厂2002年4月销售机器设备一台，不含税价100000元，实收货款50000元，应收货款50000元，向购买方开具专用发票，机械厂已入账；但5月份客户以机器设备不符合其生产条件为由要求退货，同时购买方也已作账务处理。请问购销双方应如何处理退货及相关的增值税业务？
根据税法的规定，若一般纳税人销售货物并向购买方开具专用发票后发生退货或销售折让，在购买方已付货款，或者货款未付但已作账务处理，发票及抵扣联无法退还的情况下，购买方必须取得当地主管税务机关开具的进货退回或索取折让证明单（下称证明单）送交销售方，作为销售方开具红字专用发票的合法依据。销售方在收到证明单后，根据退回货物的数量、价款或折让金额向购买方开具红字专用发票。红字专用发票的存根联、记账联作为销售方扣减当期销项税额的凭证，其发票联、抵扣联作为购买方扣减当期进项税额的凭证。
因而此例中的购销双方应作如下处理：
[1]购买方向当地主管税务机关开具进货退回证明单。
[2]购买方将证明单交予销售方，销售方出具红字专用发票。
[3]购销双方凭红字发票扣减当期进项税额、销项税额。
5会计处理方法
公司在“应交税金”账户下开设“应交增值税”子账户；在“应交增值税”子账户中……再开设“进项税额”、“已交税金”“转出未交增值税”、“销项税额”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”等明细科目。
公司在“应交税金”账户下开设“未交增值税”子账户，通过该账户核算公司月终时转入的应交未交或多交的增值税，该账户的期末借方余额反映多交的增值税，贷方余额反映未交的增值税。实现简易办法计算应纳增值税额的小规模纳税人可以在“应交税金”科目下设“应交增值税”子科目，可沿用三栏式账户，核算公司应交、已交及多交或少交的增值税。
这样的明细账户体系，为增值税复杂的核算过程创造了条件。企业可根据与增值税相关的事项，按设置的明细账户编制记账凭证，并进行账簿登记工作。通常来说，如果企业正确编制了记账凭证，按记账凭证标注了各专栏，每个月末，即可通过借方、贷方各专栏合计数间的差额来确定应交增值税的数额。即：若应交增值税账户借方的“进项税额”、“已交税金”、“出口抵减内销产品应纳税额”三栏的合计数大于该账户贷方“销项税额”、“出口退税”和“进项税额转出”三个专栏的合计数，则本期已交的税金大于应交的税金；否则为本期应交的税金大于已交的税金。
若发生了借方余额，即为企业多交或尚未抵扣的增值税额；而贷方余额则为企业尚未交纳的应交增值税，前者可以抵扣以后各期的应交增值税，后者则应在纳税期限后的规定日期内及时上交有关税务机关。
（1）一般纳税人的账务处理
[1]销项税额的处理。
确认企业的纳税后，再运用适用税率与之相乘得出的数额即为企业应计算的销项税额。
计算出的销项税额按国家财会制度记入企业的账目中，亦即销项税额的会计处理。
进行销项税额的会计核算，应在企业“应交税金-应交增值税”二级账户下设置贷方的“销项税额”专栏。企业发生销项税额时，用蓝字计入该账户的贷方；发生销售退回应冲减销项税额时，用红字在贷方登记。
例9-12 明华公司某月对外销售产品的收入额为400万元（不含税），对外提供工业性作业的收入额为100万元（不含税）。由于该产品销路好，还从购买方处收取了包装费10万元，运输装卸费20万元，包装物租金10万元，包装物押金40万元。所有款项已交存开户银行。该厂的产品、劳务均按17%的税率计算销项税额。根据国家税务总局规定，对增值税一般纳税人（包括纳税人自己或代其他部门）向购买方收取的价外费用和逾期包装物押金，应视为含税收入，在征税时换算成不含税收入再并入销售额。
价外费用包括向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外费用。因此，明华公司当月的计税基础为：
销售额=400+100+（10+20+10）/（1+17%）=534.19（万元）
故增值税销项税额为：
534.19×17%=90.81（万元）
会计分录为：
借：银行存款。
贷：主营业务收入-某产品。
劳务收入。
其他业务收入。
其他应付款-存入保证金。
应交税金-应交增值税（销项税额）908100
从上述的会计处理可以看出，明华公司计入销项税额纳税基础的项目有产品销售收入、劳务收入和与产品收入相关的费用，但收取的包装物押金不能列入计税基础。但是，若购买方逾期未退回租用的包装物，其押金转为了企业的营业外收入，也应将与之相关的营业外收入纳入增值税的纳税基础，按17%的税率计算销项税额。设包装物的成本为20万元，应进行的会计处理为：
销项税额=40/（1+17%）×17%=5.81（万元）
会计分录为：
借：其他应付款-存入保证金。
贷：其他业务支出。
应交税金-应交增值税（销项税额）58100
营业外收入。
例9-13 明华公司某月发生一系列涉及到应交增值税的业务：
将自产货物用于本公司的设备购建，共计60万元；
以本公司自产货物40万元用于长期投资，10万元无偿赠送他人；
集体福利事项工程耗用自产货物20万元。
这些事项都应视同产品销售，并按17%的税率计算销项税额。
视同销售行为在确认销售额时按以下顺序进行：
按纳税人当月同类货物平均销售价格确定；
按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；
确定组成计税价格：
组成计税价格=成本×（1+成本利润率）
公式中的成本利润率按1993年12月28日国家税务总局颁发的《增值税若干具体问题的规定》确定为10%（但属于应从价定率征收消费税的货物，其组成计税价格中的成本利润率，为《消费税若干具体问题的规定》中规定的成本利润率）。因此本题有关计算如下：
销售额=（60+40+20+10）×（1十10%）=143（万元）
销项税额=143×17%=24.31（万元）
不考虑销项税额时，应做的会计分录为：
借：在建工程。
长期投资。
营业外支出。
贷：产成品-某产品。
但在考虑销项纳税时，则应考虑将上述货物的应纳增值税分配计入各使用项目中。其中各项目应负担的税额为：
在建工程=（60+20）×（1+10%）×17%=14.96（万元）
长期投资=40×（1+10%）×17%=7.48（万元）
营业外支出=10×（1+10%）×17%=1.87（万元）
合计数额=14.96+7.48+1.87=24.31（万元）
应做的会计分录为：
借：在建工程。
长期投资。
营业外支出。
贷：应交税金-应交增值税（销项税额）243100
此业务也可做一笔复合的会计分录：
借：在建工程。
长期投资。
营业外支出。
贷：产成品。
应交税金-应交增值税（销项税额）243100
从这样的会计处理又可看出，由于在建工程、长期投资等项目属企业本身的资本性支出，其使用本厂自用产品应缴纳的增值税应记入形成资产的价值；而营业外支出是与企业经营无直接关系的费用，其应负担的税金也就增加了该项支出。
例9-14 人民商场本期对消费者销售的商品总额为118万元，增值税率为17%，但在销售的货物中有价值1万元的避孕药品和用具。该商品实际取得的销售含税收入已交存银行。由于这类业务是将货物直接销售给消费者，在价格上应按价内税标注。但在实际核算时，则应将其分离为商品的含税收入（或取得收入）、销售额和应交增值税。按与工业企业会计核算保持一致的要求，商业企业也应将应交增值税专门反映。另外，该商场销售额中的避孕药品和用具属于免交增值税的项目，在计算时应先予剔除，待计算出应交增值税后，再加入企业的商品销售额。这类企业应进行的会计处理为：
销售额=（118-1）÷（1+17%）+1=101（万元）
销项税额=118-101=17（万元）
应做的会计分录为：
借：银行存款。
贷：主营业务收入。
应交税金-应交增值税（销项税额）170000
除上述举例的项目外，企业若将自产货物用于个人消费，属于非应税项目时，也应按上述要求进行会计处理。
[2]进项税额的处理。进项税额是销项税额的对应，即相对于购货公司来讲，其进项税额应由销货方按上述具体方式计算并收取，且收取的税金也应在专用发票上注明。但是，这样的处理不包括免税农产品……因为我国对农民不征收增值税，农民可直接销售农产品，而不用计算和注明增值税。但是……农产品价格中含有增值税，如果购进免税农产品的价格中所含税收不予抵扣，农产品的流通和以农产品为原料的轻工纺织产品的生产必然存在着较为严重的重复征税因素。所以目前我国也参照国际上大多数国家的做法，既对农产品免税，同时又允许扣除购进农产品价格中所含有的税金。我国对购进农产品的扣除税率为13%，亦即：
购进免税农业产品的进项税额=买价×13%
式中的农业产品仅指农业生产者在未设固定经营场所销售自产的农业产品，包括种植业……养殖业、林业、牧业和水产业生产的各种初级产品。进行进项税额会计处理，是在企业的“应交税金-应交增值税”下设置两个专栏，一个是在借方设置“进项税额”专栏，另一个是在贷方设置“进项税额转出”专栏。
“进项税额”记录购入货物或接受应税劳务而支付的准予从销项税额中抵扣的增值税额……公司购入货物或接受应税劳务支付的进项税额，用蓝字登记；退回所购货物应冲销的进项税额，用红字登记。
“进项税额转出”记录公司的购进货物、在产品、产成品等发生非正常损失以及其他原因而不应从销项税额中抵扣，按规定转出应由公司负担的进项税额。当发生这些事项时，应及时转入与之相关的“待处理财产损溢”、“在建工程”、“应付福利费”等账户。
例9-15 明华公司某月购人原材料等总计价格为3000000元，接受的外部投资中有100000元原材料，该公司还以委托加工材料的方式购买了另一公司的劳务100000元。在这些项目中，购进原材料交纳的税金为51000元，接受投资的税金为17000元，委托加工材料交纳的税金为17000元。各款项均由银行存款支付，纳税事项均已登记在专用发票上，明华公司应做的会计分录为：
购入原材料时：
借：物资采购。
应交税金-应交增值税（进项税额）510000
贷：银行存款。
接受投资时：
借：原材料。
应交税金-应交增值税（进项税额）17000
贷：实收资本。
借：原材料。
贷：应交税金-应交增值税（进项税额转出）17000
接受劳务时：
借：委托加工物资。
应交税金-应交增值税（进项税额）17000
贷：银行存款。
我们从上述三个不同的业务处理中认识到，购入原材料、接受劳务时的业务处理与接受投资时的业务处理仍有区别，前者不许计入资产的价值，需另行处理；而后者则计入投资数额，税款也构成对方投入资本的数额。
例9-16 明华公司以现金的方式购得本厂用农产品40000元，另为本厂固定资产建设购入原材料40000元。前者的税款为4000元，后者的税款为6800元。除农产品用现金购进外，其余项目均由银行存款支付。明华公司应做的会计分录为：
借：物资采购。
在建工程。
应交税金-应交增值税（进项税额）10800
贷：银行存款。
现金。
结转在建工程应负担的税金：
借：在建工程。
贷：应交税金-应交增值税（进项税额转出）6800
从这项业务又可看到：由于购建固定资产购进材料的税金直接计入了工程成本，而采购材料的税金则记入结算类账户；二者有着不同的计算比率，也应在计算时注意。
例9-17 人民商场本期购入商品进价总额为3000000元，购入商业经营用材料200000元，此外还购入用于职工个人消费用的物品40000元；上述物资前两项的进项税率为17%，个人消费物品的税率为13%。款项均由银行存款支付。应做的会计分录为：
借：物资采购。
营业费用。
应付福利费。
应交税金-应交增值税（进项税额）549200
贷：银行存款。
结转福利费应负担的税金：
借：应付福利费。
贷：应交税金-应交增值税（进项税额转出）5200
此笔业务中，由于购进物资有不同用途，因而导致对其进项税额有不同处理方法。
[3]应纳税款的处理。
公司本期应交的增值税包括如下内容：
购进、接受各种物资时的进项税额；
期末销项税额大于进项税额时的差额。其原理在于：销项税额是企业代购买单位收取的款项，在允许以进项税额抵减销项税额时，其大于进项税额的部分要由收款单位上交税务部门。这样的业务大量穿插于公司的购、销活动及由此形成的税款收取、支付活动中。若是公司本期进项税额大于销项税额，公司的“应交税金-应交增值税”账户就出现借方余额，这样的数额应由以后月份的应交税金抵补。进行这种核算，公司要计算出本期已经交纳的增值税金，进而再以实际交纳的部分登记账簿。因此，公司应在“应交税金-应交增值税”的借方设置“已交税金”专栏，该专栏记录公司已交纳的增值税额。公司交纳增值税时用蓝字登记，若有退回多交的增值税事项时，用红字登记。将上述例题的资料汇总可知，明华公司本期有下述与增值税相关的业务：
销项税额部分
销售产品及附加收回。
对外提供劳务收回。
其他业务收回（含没收的包装物押金）116200
在建工程负担。
长期投资负担。
营业外支出负担。
合计。
进项税额部分
购入原材料支付。
接受投资时支付。
接受劳务时支付。
在建工程购料时支付。
合计。
但由于接受投资和购入个人消费物资的进项税额不得从销项税额中抵扣，所以明华公司本期可从销项税额中抵扣的数额为531000元（554800-17000-6800）。
将销项税额减去进项税额时，即为本期应纳税额：
应纳税额=1209300-531000=678300（元）
也可用下式表示：
本期未交税金（即本期应交但尚未交纳数）=销项税额+出口退税（本例未发生）+进项税额转出数-进项税额-已交税金-出口抵减内销产品应纳税额代入数据，得出：
本期应交税金=1209300+17000+6800-554800=678300（元）
交纳税金时应做的会计分录为：
借：应交税金-应交增值税（已交税金）678300
贷：银行存款。
（2）小规模纳税人的账务处理
[1]小规模纳税人销售额的确定。
由于将商品直接销售给消费者时，价格为价内税，因此，也就有了使用价内税时如何确定不含增值税的销售收入问题。
与一般纳税人相比，小规模纳税人对此业务使用的计算公式如下：
销售额=取得的收入÷（1+增值税率）
但小规模纳税人与一般纳税人在本式运用中有所不同的是，一般纳税人在此式中使用的增值税率应为17%或13%，而小规模纳税人使用的增值税率为6%或4%。
例9-18 某商店为小规模纳税人，本期实现的销售收入为422000元，全部销给了消费者……所收款项全部送存银行。月终进行的会计处理为（注：商业企业属于小规模纳税人的，其适用的增值税征收率为4%）：
销售额=422000÷（1+4%）=405769.23（元）
本期应纳增值税额=405769.23×4%=16230.77（元）
所做会计分录为：
计算收入时：
借：银行存款。
贷：主营业务收入405769.23
应交税金-应交增值税16230.77
交纳税金时：
借：应交税金-应交增值税16230.77
贷：银行存款16230.77
[2]小规模纳税人销售计价及税金缴纳的调整。
例9-19 某小规模纳税人将生产的A类产品以成本价售与其他单位。经税务人员审查，认定此产品的售出价格明显偏低，因此也就导致了该企业少交税款。小规模纳税人A类产品的成本为12元，而同类产品的售价为16元，该企业共售出该产品5000件，并按6%计算了增值税。该企业原来的会计分录为：
借：银行存款。
贷：主营业务收入-某产品。
应交税金-应交增值税。
税务人员认定，该公司应重新计算其产品售价，改按每件16元的售价计税。应补做的会计分录为（此处考虑用补充登记法做分录）：
借：应收账款-购买单位。
贷：应交税金-应交增值税。
若是该公司的产品没有市场价格可参照，税务人员可参照组成计税价格的公式计算计税价格。假定税务局选定的成本利润率为15%，则该企业的产品价格应为：
组成计税价格=12×（1+15%）=13.8（元）
应做的补充分录为：
借：应收账款-购买单位。
贷：应交税金-应交增值税。
小规模纳税人与一般纳税人的适用税率和应纳税额的计算方法都不同，但二者在计税销售额的确定方面则是基本一致的。二者在会计处理方面有很大的区别，主要表现在进项税额和销项税额的确定两个方面。
[3]小规模纳税人进项税额的确定及其处理。由于小规模纳税人不得填开或索取增值税专用发票，也不得进行销项税额与进项税额的抵扣，所以，它在会计处理方面必然有别于一般纳税人的情况。
小规模纳税人在购入货物及接受劳务时支付的增值税额，应该直接计入有关货物及劳务的成本。也就是说，其会计处理方法基本上同于税制改革前的业务处理方式。与一般纳税人相比，小规模纳税人进项税额的处理也同于一般纳税人购入货物等用于免税项目以及直接用于集体福利和个人消费的情况。
注：小规模纳税人购入生产材料向出售方支付的增值税直接计入材料采购成本。
例9-20 某公司为小规模纳税人，本期购入的生产材料为400000元，购入货物的适用税率为13%。该公司以银行存款支付购入生产材料款项。
该公司的进项税额=400000×13%=52000（元）
应做的会计分录为：
借：材料采购。
贷：银行存款。
[4]小规模纳税人销项税额的确定及其会计处理。
小规模纳税人的销项税额按6%或4%的比例税率计算，除此之外，它在计税销售额方面与一般纳税人是一致的。其会计处理的基本方法为：小规模纳税人销售货物或提供应税劳务，按规定的征收率6%或4%计算应纳增值税额，借记“应收账款”等账户，贷记“应交税金-应交增值税”，并按实现的销售收入，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等账户，贷记“产品销售收入”、“商品销售收入”。
例9-21 某公司为小规模纳税人，本期对外销售的产品为500000元，对外提供劳务的收入为300000元。月末只收取了劳务收入的款项，下月初支付应交税金。据此资料，计算小规模纳税人应纳税额：
应纳税额：（500000+300000）×6%=48000（元）
会计分录为：
借：应收账款-各购买单位。
银行存款。
贷：主营业务收入（明细略）800000
借：应收账款-各购买单位。
贷：应交税金-应交增值税。
或做复合分录：
借：应收账款-各购买单位。
银行存款。
贷：主营业务收入-产品。
劳务。
应交税金-应交增值税。
下月初收回税款时应做如下会计分录：
借：银行存款。
贷：应收账款-各购买单位。
下月初支付应交税金时：
借：应交税金-应交增值税。
贷：银行存款。
（3）其他事项及账务处理
[1]退货。公司若发生退货事项，可按下面几种方式处理：
设置“应交税金-应交增值税”多栏式明细账的，可用红字冲销多栏式明细账已登记的同样金额的分录。
未设置多栏式明细账的，可按购进时的会计处理作与对应科目相反的会计分录。
例9-22 某公司为小规模纳税人，销售产品取得的收入额为50000元（不含税），但时隔不久，产品因与合同要求不符而被对方退回，该产品的销售成本为30000元，按双方签订的合同，该公司还负担了该批商品往返的运杂费5000元。
公司应做的会计分录为：
借：银行存款。
贷：主营业务收入。
应交税金-应交增值税。
营业费用。
将退回产品入库时的会计分录为：
借：产成品。
贷：主营业务支出。
[2]公司发生非常损失。公司的非常损失包括：
自然灾害损失，如风灾、水灾、地震等；
管理不善损失，如货物被盗窃，发生霉烂变质等；
其他意外损失。现行税法规定：非正常损失项目的进项税额不得从销项税额中抵扣。
公司购进的货物、在产品、产成品发生非常损失时，其进项税额应相应转入有关账户，借记“待处理财产损溢”，贷记“应交税金-应交增值税（进项税额转出）”，其最终结果应随同遭受损失的购进货物、在产品、产成品成本一并处理。
例9-23 某公司因遭大雨，毁损了露天存放的材料，损失价值为50000元。该批购进材料的增值税为13%，经主管部门同意，该批材料全部作为营业外支出处理。
公司应做的会计分录为：
借：营业外支出。
贷：原材料。
应交税金-应交增值税（进项税额转出）6500
[3]非生产使用自产货物事项
例9-24 某公司属于小规模纳税人，某月将自产货物80000元用于本厂的在建工程项目，将本公司产品20000元用于本公司员工个人消费方面。本公司产品的增值税征收率为6%。据此资料可知（不考虑利润率的计算）：
应纳税额=（80000+20000）×6%=6000（元）
其中在建工程负担4800元，员工个人消费负担1200元。
本公司建设项目用货物：
借：在建工程。
贷：主营业务收入。
应交税金-应交增值税。
本公司员工个人消费用货物：
借：应付福利费。
贷：主营业务收入。
应交税金-应交增值税。
下月初交纳税金时：
借：应交税金-应交增值税。
贷：银行存款。
