存货审计常用的分析性复核方法及其可能发现的潜在错报如表９３所示。
此外，还可以利用非财务数据进行分析性复核。
方法发现的潜在错报
１．比较本期和前期同一产品的单位生产成本存货或销售成本账户的高估或低估
２．按卖方和生产类别比较各期购货交易的数量不正常的交易（数额大或次数多）
３．比较本期和前期的存货周转率存货或销售成本账户的高估或低估
４．比较本期和前期的毛利率销售成本账户的高估或低估
５．比较本期和前期的制造成本直接人工、制造费用以及销货成本、存货账户的高估或低估
（三）存货监盘
期末存货的结存数量直接影响到财务报表上的存货金额。审计人员需要对存货是否实际存在以及存货的实际结存数量进行验证。依据我国《中国审计人员审计准则第１３１１号——存货监盘》，存货监盘是指审计人员现场观察被审计单位的存货盘点，并对已盘点存货进行适当的检查。监盘有两层含义：一是审计人员现场监督被审计单位存货的盘点；二是审计人员根据需要进行适当的抽查。
１．被审计单位和审计人员的责任
定期盘点存货，合理确定存货的数量和状况是被审计单位管理层的责任。
实施存货监盘，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据是审计人员的责任。
２．进行存货盘点问卷调查
为确保观察盘点有效进行，了解被审计单位对盘点工作的组织和准备情况，审计人员需要进行问卷调查。根据调查情况决定是否实地观察存货盘点。
调查问卷的具体格式如表９４所示。
３．制定存货监盘计划
审计人员应当根据被审计单位存货的特点、盘存制度和存货内部控制的有效性等情况，在评价被审计单位存货盘点计划的基础上，编制存货监盘计划，对存货监盘作出合理安排。
在编制存货监盘计划时，审计人员应当：
（１）了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所。
（２）了解与存货相关的内部控制。
备注
（１）所有存货是否都分类摆放有序，是否禁止流动？
（２）是否熟悉存货盘点计划或指令，是否熟悉存货盘点的一般程序和要求？
（３）盘点标签或盘点清单是否编制妥当，是否有遗漏存货或外单位寄存存货，寄存存货是否单独存放？
（４）废次品是否单独摆放，并单独列示？
（５）各种计数、计量工具是否符合国家标准，并准备齐全？
调查结论：
（３）评估与存货相关的重大错报风险和重要性。
（４）查阅以前年度的存货监盘工作底稿。
（５）考虑实地察看存货的存放场所，特别是金额较大或性质特殊的存货。
（６）考虑是否需要利用专家的工作或其他审计人员的工作。
（７）复核或与管理层讨论其存货盘点计划。
在复核或与管理当局讨论其存货盘点计划时，审计人员应当考虑以下主要因素，以评价其能否合理地确定存货的数量和状况：
（１）盘点的时间安排。
（２）存货盘点范围和场所的确定。
（３）盘点人员的分工及胜任能力。
（４）盘点前的会议及任务布置。
（５）存货的整理和排列，对毁损、陈旧、过时、残次及所有权不属于被审计单位的存货的区分。
（６）存货的计量工具和计量方法。
（７）在产品完工程度的确定方法。
（８）存放在外单位的存货的盘点安排。
（９）存货收发截止的控制。
（１０）盘点期间存货移动的控制。
（１１）盘点表单的设计、使用与控制。
（１２）盘点结果的汇总以及盘盈或盘亏的分析、调查与处理。
审计人员应当根据被审计单位的存货盘存制度和相关内部控制的有效性，评价其盘点时间是否合理。如果认为被审计单位的存货盘点计划存在缺陷，审计人员应当提请被审计单位调整。
存货监盘计划应当包括以下主要内容：
（１）存货监盘的目标、范围及时间安排。
（２）存货监盘的要点及关注事项。
（３）参加存货监盘人员的分工。
（４）检查存货的范围。
４．存货监盘程序（１）在被审计单位盘点存货前，审计人员应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，审计人员应当查明未纳入的原因。
（２）对所有权不属于被审计单位的存货，审计人员应当取得其规格、数量等有关资料，确定是否已分别存放、标明，且未被纳入盘点范围。
（３）审计人员应当观察被审计单位盘点人员是否遵守盘点计划并准确地记录存货的数量和状况。
（４）审计人员应当进行适当抽查，将抽查结果与被审计单位盘点记录相核对，并形成相应记录。
（５）在抽查时，审计人员应当从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性；审计人员还应当从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录，以测试存货盘点记录的完整性。
（６）如果抽查时发现差异，审计人员应当查明原因，及时提请被审计单位更正。如果差异较大，审计人员应当扩大抽查范围或提请被审计单位重新盘点。
（７）审计人员应当特别关注存货的移动情况，防止遗漏或重复盘点。
（８）审计人员应当特别关注存货的状况，观察被审计单位是否已经恰当地区分所有毁损、陈旧、过时及残次的存货。
（９）审计人员应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证，检查库存记录与会计记录期末截止是否正确。
（１０）在被审计单位存货盘点结束前，审计人员应当：
①再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点；②取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对。
（１１）审计人员应当复核盘点结果汇总记录，评估其是否正确地反映了实际盘点结果。
（１２）如果存货盘点日不是资产负债表日，审计人员应当实施适当的审计程序，确定盘点日与资产负债表日之间存货的变动是否已作正确的记录。
（１３）在永续盘存制下，如果永续盘存记录与存货盘点结果之间出现重大差异，审计人员应当实施追加审计程序，查明原因，并检查永续盘存记录是否已作适当的调整。
（１４）如果认为被审计单位的盘点方式及其结果无效，审计人员应当提请被审计单位重新盘点。
（１５）审计人员抽查存货。审计人员根据观察情况，进行抽查，抽查样本不能少于存货总量的１０％，并与前面的盘点结果进行比较。如果抽查时发现差异，审计人员应当查明原因，及时提请被审计单位更正。如果差异较大，审计人员应当扩大抽查范围或提请被审计单位重新盘点。抽查结果应填入存货抽查表。
５．特殊情况的处理
（１）如果由于被审计单位存货的性质或位置等原因导致无法实施存货监盘，审计人员应当考虑能否实施替代审计程序，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。
审计人员实施的替代审计程序主要包括：
①检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关资料；②检查资产负债表日后发生的销货交易凭证；③向顾客或供应商函证。
（２）如果因不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成，审计人员应当评估与存货相关的内部控制的有效性，对存货进行适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点；同时测试在该期间发生的存货交易，以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。
（３）对被审计单位委托其他单位保管的或已作质押的存货，审计人员应当向保管人或债权人函证。如果此类存货的金额占流动资产或总资产的比例较大，审计人员还应当考虑实施存货监盘或利用其他审计人员的工作。
（４）当首次接受委托未能对上期期末存货实施监盘，且该存货对本期财务报表存在重大影响时，如果已获取有关本期期末存货余额的充分、适当的审计证据，审计人员应当实施下列一项或多项审计程序，以获取有关本期期初存货余额的充分、适当的审计证据：
①查阅前任审计人员工作底稿；②复核上期存货盘点记录及文件；③检查上期存货交易记录；④运用毛利百分比法等进行分析。
６．存货监盘结果对审计报告的影响（１）审计人员应当根据已获取的审计证据，形成有关期末存货数量和状况的审计结论，并确定对审计报告的影响。
（２）如果无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程序以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据，审计人员应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告。
（３）如果通过实施存货监盘发现被审计单位财务报表存在重大错报，且被审计单位拒绝调整，审计人员应当考虑出具保留意见或否定意见的审计报告。
（４）如果首次接受委托，按照规定实施审计程序后，仍未能获取有关本期期初存货余额的充分、适当的审计证据，审计人员应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告。
【案例分析】目的：掌握存货的监盘。
资料：华兴公司是一个拥有遍布全国３７个销售网点的陶瓷制造和销售企业，也是精华会计师事务所的老客户。审计人员李浩担任华兴公司２００６年度财务报表审计的项目经理，他计划从３７个销售网点中选出４个销售网点进行盘点，于是他提前数月通知华兴公司拟要参与盘点的销售网点，当华兴公司盘点工作准备就绪后，李浩委派张磊等４名助理人员（都是新毕业的大学生）前去参与华兴公司４个销售网点的存货盘点，张磊等助理人员在广州等４个销售网点发现仓库里堆放着装着陶瓷制品的大箱子，箱子的外表贴着“数量：６８件品质：一等品”的标识，他们清点了大箱子的数量，发现清点数量与销售网点报来的在途数量相加，与账面存货数量一致，就形成了存货监盘的工作底稿，交给项目经理李浩，李浩粗略地看了张磊等形成的存货监盘工作底稿，就据此确认华兴公司存放在各个销售网点陶瓷制品８９２万元。
但事实上，华兴公司由于被所欠货款拖累，２００６年度现金流量严重不足，影响生产，致使各个销售网点缺乏存货，销售网点的仓库里只有２０万元以往年度没有销售出去的等外品及残次品。华兴公司虚构存货８７２万元的途径极为简单：①盘点时把散放在不同处所的存货集中到审计人员拟要盘点的４个销售网点；②大箱子里有的是空的，有的装的是等外品及残次品；③直接虚报在途存货。
【分析要点】在现实中，被审计单位虚构存货的方法通常有：①装存货的容器或箱子是空的，或堆放时中间是空的；②装存货的容器或箱子外表贴的是误导性的标识，里头装的是下脚料、呆滞品或低价品；③把他人寄销、他人存放、租赁的存货以及已经销售出去但没有提货的商品计入盘点表中；④移动存放在不同处所的存货，重复盘点；⑤更改计量单位或在存货计量工具和方法上弄虚作假；⑥高估在产品的完工程度；⑦虚构在途存货。对于这些作假方式，审计人员只要合理安排监盘，采用适当的监盘方法，是能够查证出来的。
本案例中，审计人员监盘方法不当主要表现在：①存货监盘范围过小，３７个销售网点只选择了４个实施监盘；②抽点前预先通知客户，使客户有了造假的时间和准备；③对于陶瓷制品这种易碎的存货，没有实施特殊的监盘程序；④实地清点时没有开箱验证，清点数量和观察其品质状况；⑤对于客户报来的在途存货，没有追加审验程序予以确认；⑥项目经理没有认真指导控制助理人员实施监盘等。这都导致监盘程序形同虚设，无法查证出被审计单位虚构的存货。
在审计实务中，审计人员对于以下具有特殊性质的存货，应当实施特殊的监盘方法予以确认：①易腐烂、易变质和易碎的存货；②时髦或更新换代快的存货；③高新科技或具有高、精、尖性质的存货；④在流水作业线上或流动性较强的存货；⑤存放处所特殊的存货；⑥计量方法和计量工具特殊的存货。审计人员在监盘这些存货时，应该借助对以往存货变动情况的统计分析以及对制造、运输和保管存货的成本和费用分析，通过实地察看存货，必要时借助专家的工作来确认存货的数量和状况。
（四）存货截止测试
所谓存货截止测试，就是检查截至１２月３１日止，购入并已包括在１２月３１日存货盘点范围内的存货，在会计上，存货及其对应科目是否一并记入当年的财务报表内。
１．存货正确截止测试的目的和关键
存货截止测试的目的在于验证年终存货的存在性和完整性。存货正确截止测试的关键在于：存货实物纳入盘点范围的时间与存货引起的借贷双方会计科目的入账时间处于同一会计期间。
（１）如果当年１２月３１日购入货物，并已包括在当年１２月３１日的实物盘点范围内，而购货发票于次年１月１日才收到，并已记入次年１月份账内，当年１２月份账上并无进货和对应的负债记录，这就少计了存货和应付账款。
（２）如果在当年１２月３１日就收到１张购货发票，并记入当年１２月份账内，而这张发票所对应的存货实物却在次年１月２日才收到（未包括在当年年底的盘点范围内），这样就有可能虚减本年的利润。
按照存货正确截止的要求，若未将年终在途物资列入当年存货盘点范围内，只要相应的负债亦同时记入次年账内，对财务报表的影响并不重要。
２．存货截止测试的方法
存货截止测试的主要方法，是抽查盘点日前后几天的购货发票与其所附的验收报告（或入库单）。
抽查盘点后，可能出现三种情况：
（１）１２月底入账的发票如果附有１２月３１日或之前的验收报告，则货物肯定已经入库，并包括在本年实地盘点的存货范围内。
（２）如果验收报告为１月份的日期，则货物不会列入年底实地盘点存货范围内。
（３）如果仅有验收报告而无购货发票，应进一步检查验收单上是否加盖暂估入账的印章，并以暂估价计入当年的存货和负债账户，待下年用红字冲销。
存货截止测试的另一种方法，是审阅验收部门的业务记录。凡是接近年底（包括次年年初）购入的货物，必须查明相对应的购货发票是否在同期入账；对于未收到发票的入库存货，是否将入库单分开存放并暂估入账。
３．存货截止测试结果的处理
截止测试完成后，对于不正确的存货截止，应提请被审计单位进行必要的调整。
（五）存货的计价测试
监盘程序只能对存货结存数量予以确认，但为验证财务报表上存货余额的真实性，还必须对存货的计价进行审计。
存货计价测试主要包括以下几个方面的内容：
（１）存货计价方法使用的一致性。企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。审计人员除应了解掌握企业的存货计价方法外，还应对这种计价方法的合理性与一贯性予以关注，没有足够理由，计价方法在同一会计年度内不得变动。
（２）存货计价方法运用的正确性，即存货计价的正确性。审计人员针对不同情况采用不同的方法进行审查：
