第三节 成本控制的机构及其职能
成本控制有自己的特殊性，它与企业每个人每件事都有直接联系，内容十分广泛，它又以价值形式出现，所以成本控制要复杂得多、困难得多。企业的基本成本管理内容主要是成本预算和成本核算，都由财务部门承担，很容易被误解为成本控制就是财务部门的工作。成本控制是全员全过程的控制活动，不仅是企业财务部门一家的管理职能，它也是一项机能管理，涉及企业横向所有的职能管理部门。所以，建立成本控制的组织机构，明确每个部门的控制任务是实现成本控制的必要条件。
一、成本控制的程序和任务
成本控制机构的设置和确定相应的管理职能，必须和成本控制程序以及任务结合起来。
（一）成本控制程序
1.制定成本控制目标
成本控制的目的是为了不断地降低成本，获取更大的利润，所以制定目标成本时首先要考虑企业的目标盈利总额；其次，企业利润的最后实现必须完成产品在市场上的“惊人一跃”，因此成本目标又要考虑有竞争力的销售价格。由于成本形成于生产全过程，费用发生在每一件事情每一项活动上，所以又要把企业总的目标成本层层分解，各种物耗要按产品分零件制定标准，各种费用要按部门层层分解到最基本活动单位。
制定目标是一件工作量大精度要求高的任务。目标不能太粗太少，否则不利于分清责任，邯钢共制定了10万多个考核指标，可见工作量之大。目标要定得恰当，高了难以达到，群众没有信心，低了又失去了控制的意义。制订控制目标时需要财务人员与直接执行者共同讨论反复测算才能确定。开始时要投入大量人力，执行以后要不断修正完善。
2.核算成本控制绩效
为了能及时控制成本支出，在成本形成过程中，要依据控制目标对发生的成本费用进行检查和监督，与目标值作比较分析，及时发现脱离目标的偏差量，以判断成本控制的绩效。成本核算值小于目标值称为顺差，表明成本处于有效控制状态；反之，称为逆差，说明控制绩效不佳，需要分析原因，加强控制。
然而这项工作的难处在于成本核算不是每天进行的，财务管理中的成本核算职能通常按月执行，这样获得的信息远远滞后实际发生量，只能用于事后控制，这是难点之一。成本控制与进度控制不同，进度控制的目标——进度计划，可以详细到每一天，而成本控制的目标是不可能分解到每天的，也没有这个必要，但必须摸清成本发生规律，掌握成本发生进度，才能实现事中控制，这是难点之二。成本核算的工作量很大，要做到及时控制的工作量更是成倍增加，仅靠财务人员是办不到的，要靠全员参与，但是生产作业人员看到的是实物量，而控制的是价值量，中间需要作换算，情况比较复杂，这是难点之三。
3.偏差分析与控制决策
影响成本的原因太多太复杂，作出有效的控制决策必须对失控原因作仔细的分析。此项工作要与进度控制、质量控制和库存控制结合起来进行。质量对成本的影响十分直接，无须多说。库存量与成本是一对矛盾，库存多了有利于进度控制，但是会增加成本。反之，有利于成本控制，但是会影响进度。进度控制得好有利于按时交货，加快资金周转，能间接的降低成本。反之，增加在制品数量与生产周期，会增加成本。偏差分析又要做全过程的检查，包括产品设计、工艺设计、选用的工具、采购费用、生产组织的合理性、工人技术水平等等。可见控制的具体措施可能会涉及许多部门和人员。
4.实施控制措施
控制决策形成以后需要组织各有关部门和人员贯彻执行。局部的控制措施可由各部门在本部门内实施纠正，跨部门的控制措施可通过专门的协调会议，如定期召开的经济活动分析会等，由企业总会计师统一落实。
在一个动态的生产系统中，大大小小的成本控制活动存在于企业每个角落。不论活动规模的大小，每项控制活动都有相同的程序，只是具体的内容有所不同罢了。
（二）成本控制的内容
成本控制的内容非常广泛，但是，这并不意味着事无巨细地平均使用力量，成本控制应该有计划有重点地区别对待。各行各业不同的企业有不同的控制重点。控制内容一般可以从成本形成过程和成本费用分类两个角度考虑。
按成本形成过程可分为以下三部分。
1.产品投产前的控制
这部分控制内容主要包括：产品设计成本；加工工艺成本；物资采购成本；生产组织方式；材料定额与劳动定额水平等。这些内容对成本的影响最大，可以说产品总成本的60%取决于这个阶段的成本控制工作的质量。这项控制工作属于事前控制方式，在控制活动实施时真实的成本还没有发生，但它决定了成本将会怎样发生，基本上决定了产品的成本水平。
2.制造过程中的控制
制造过程是成本实际形成的主要阶段。绝大部分的成本支出在这里发生，包括原材料、人工、能源动力、各种辅料的消耗、工序间物料运输费用、车间以及其他管理部门的费用支出。投产前控制的种种方案设想、控制措施能否在制造过程中贯彻实施，大部分的控制目标能否实现和这阶段的控制活动紧密相关，它主要属于事中控制方式。由于成本控制的核算信息很难做到及时，会给事中控制带来很多困难，在实际工作中多数企业采用事后控制法。
3.流通过程中的控制
流通成本包括产品包装、仓储、运输、广告促销、销售机构开支和售后服务等费用。在目前强调加强企业市场管理职能的时候，很容易不顾成本地采取种种促销手段，反而抵消了利润增量；此外科学的物流管理也能大大降低流通成本。所以流通过程中的成本控制将成为新的利润增长点。
按成本费用的构成可分为以下四方面。
（1）原材料成本控制。在制造业中原材料费用占了总成本的很大比重，一般在60%以上，高的可达90%，是成本控制的主要对象。影响原材料成本的因素有采购价格、库存费用、生产消耗、回收利用等，所以控制活动可从采购、库存管理和消耗三个环节着手。
（2）工资费用控制。工资在成本中占有一定的比重，增加工资又被认为是不可逆转的。控制工资与效益同步增长，减少单位产品中工资的比重，对于降低成本有重要意义。控制工资成本的关键在于提高劳动生产率，它与劳动定额、工时消耗、工时利用率、工作效率、工人出勤率等因素有关。
（3）制造费用控制。制造费用开支项目很多，主要包括折旧费、能源费、修理费、辅助生产费用、车间管理人员工资等，虽然它在成本中所占比重不大，但因不引人注意，浪费现象十分普遍，是不可忽视的一项内容。
（4）企业管理费控制。企业管理费指为管理和组织生产所发生的各项费用，开支项目非常多，也是成本控制中不容忽视的内容。
上述的成本控制任务讲的是绝对量的控制，即在产量固定的假设条件下使各种成本开支得到控制。在现实系统中要达到控制单位产品成本的目标。
一个有效的成本控制系统应该有一个功能齐全的组织机构承担起上述全部的控制任务，才能有条不紊地执行每一项程序和控制任务。
二、建立分级归口成本控制机构
成本控制的全员全过程的特性决定了它的管理机构应该是分级的集中归口的，通常可分为三级，即工厂、车间和班组。
厂部一级可组建成本控制中心，负责全厂成本控制的管理工作。成本控制中心应该由财务部门、生产部门（包括技术、物资）、市场部门、劳动人事部门的负责人组成，由总会计师领导。中心的任务是负责整个企业的成本控制工作，制定分级归口的责任制，明确划分各级、各口的成本控制的职责范围；负责制定和审定成本控制目标，并落实到有关部门和人员。做到全厂上下目标明确，责任分明。中心的日常事务归口到财务部门。
企业成本责任分成横向和纵向两方面。横向责任即为企业各职能管理部门所应该承担的成本控制责任，这些部门都与生产活动有关，都会发生一定的费用，有的部门与产品成本的关系密切，影响重大。横向责任按性质可分为两类：一类是本部门发生的费用；另一类，也是更重要的，是为降低产品直接成本所负的责任，如设计和供应部门都有这类责任。纵向责任是指把有关的成本控制责任自上而下分配给车间、班组，甚至个人。
生产车间是中间一级，是成本控制的主要责任单位，产品成本的绝大部分在车间内形成，生产现场成本控制主要由车间组织实施。在车间也可以建立职能小组，配备受过专业训练的财务人员，负责车间一级的具体的业务职能，并负责指导工人开展成本控制活动。车间主任是当然的车间成本控制的负责人。
生产班组是企业进行生产活动的最基层组织，成本中的物耗和工时消耗大部分在班组发生。班组成员对生产活动的了解最直接最具体，他们对物资和劳动力的消耗情况最清楚，因此也最能提出改进措施，所以班组也应该确定为责任单位。通过班组可以进一步把控制目标分解到个人，实行人人控制。
建立分级归口的机构是为了在组织上加强成本控制的责任制，同时也规定了信息传递路线和方式。它的运作形式是，从上而下把成本控制总目标分解后具体地落实到企业所有部门的人员身上，自下而上逐级反馈，归口到各职能部门，最后汇总到财务部门（成本控制中心）。
在加强责任的同时还应进行主人翁精神教育，特别是车间、班组两级人员，他们的积极性发挥得如何对能否实现事中控制是十分重要的。
三、厂级各管理部门的成本控制职能
1.财务部门
该部门肩负着资金运作和核算的职能，成本控制是其中一项重要任务。在整个成本控制系统中，财务部门起着领导、组织与协调的作用，全面指导成本控制业务。具体负责控制目标的制订、分解，厂级控制绩效的核算与分析，是全厂成本控制活动的中枢。
2.生产部门
这是一个与生产成本关系最密切的部门，从产品设计开始到加工制造完毕（其中还包括原材料采购），有投产前的成本控制、制造过程的成本控制，是最直接最主要的执行部门。
设计科主要控制产品的性能价格比，它是这个指标的归口部门。产品成本主要决定于设计阶段的观点已为人们普遍接受，产品设计时就应该考虑到目标成本，必须按目标成本设计产品，否则就没有开发价值。目标成本＝市场价格－目的利润，这是市场的铁的规律。设计人员可以从产品性能、产品结构、材料选择、加工工艺等方面采取措施，为控制产品成本创造良好的前提条件。与这指标直接有关的其他部门主要有物资供应和生产车间。
物资供应科是控制原材料成本的归口部门。首先，要保证最低的采购成本；其次，要控制好库存费用；第三，要监督原材料实际消耗。
生产科是生产管理的主要职能部门，主管生产制造过程，是制造费用的归口部门。它通过生产计划、生产组织获得一个有序高效的生产系统来大幅度降低制造费用。它与生产车间之间的联系最密切最广泛，是责任最大的部门。
3.劳动人事部门
它是工资费用的控制归口部门，管理对象主要是人力资源。
具体内容包括制定劳动定额、定员定编、工时考核、劳动生产率考核、工资奖金的发放标准等。
4.市场营销部门
该部门全面负责流通成本控制，制定科学的营销策略和库存策略，选择科学的运输方式与路线等。今后的趋势是物流由第三方物流企业承担。
厂级的其他部门，如质量、设备动力都负有成本控制责任，但相对轻一点不作一一介绍。
厂级各部门采取的控制方式大都是事前控制方式和事后控制方式，工作的重点放在对可能影响成本的重大因素进行监视、预测，及时作出前馈控制措施；对生产现场反馈信息作仔细的分析，提出切实可行的反馈控制措施。
由于成本控制是全员全过程的控制，需要处理的信息量很大，又要求及时处理现场信息，建立相应的管理信息系统是必要的。MＲPII实现了对企业生产全过程的信息管理，具有较强的成本核算功能，为成本控制提供了良好的基础，详见第十五章。
四、车间的成本控制职能
车间成本控制是厂部成本控制和班组成本控制的中间环节，起到承上启下的作用。一方面要贯彻执行上级的意图；另一方面要根据实际情况灵活支配车间的生产资源。车间一定要注重事中控制，如果车间未能及时采取控制，会失去了事中控制的最好机会。主要控制内容是：
1.材料等可变成本控制
车间对材料的控制要抓住两头：一头是领料发料；另一头是实际消耗核查。领料是与工人本职岗位无关的生产准备工作，属于辅助生产活动，由车间负责既可节省操作工人的时间，又可严把定额领料关。核查实际消耗可以发现材料定额是否合理，操作中是否有浪费。因此要求车间管理人员抓好班组的日报工作，经常深入班组掌握第一手资料，协助班组做好日常的成本预测，以便及时发现问题，迅速研究改进措施，达到事中控制的目的。
车间对燃料动力，即对水、电、煤、气的管理也应有定额。此外，燃料动力消耗水平与加工工艺有关，改进工艺可以降低能耗。
